En julio de 2012, mediante el Decreto Legislativo N° 1121, se incorporó al Código Tributario la denominada Norma XVI o «Norma Antielusiva General» (NAG), otorgando a la SUNAT nuevas facultades para «determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible».
Es decir, SUNAT puede recalificar operaciones cuando detecte que se han utilizado actos «artificiosos» o «impropios» con el fin de reducir la base imponible, de evitar total o parcialmente la realización del hecho imponible o de obtener saldos o créditos a favor, pérdidas tributarias o créditos por tributos mediante actos que deben cumplir ciertos requisitos concurrentes los cuales deben ser sustentados por la Administración Tributaria.
1. ¿Qué es la elusión tributaria?
En la doctrina tributaria peruana es definida como la acción de la contribuyente dirigida a reducir o no pagar sus obligaciones tributarias es por ello que se termina alterando la verdadera naturaleza del hecho imponible lo cual genera ventaja tributaria de carácter patrimonial sin que se cumplan con los requisitos que la legislación establece.
2. ¿Qué debe acreditar la SUNAT para aplicar esta facultad de recalificación?
Como mencionábamos en la introducción de este artículo, los actos susceptibles de ser recalificados por SUNAT deben cumplir con determinados requisitos concurrentes que aquella debe poder sustentar, siendo estos los siguientes:
- Los actos realizados, ya sean de forma individual o conjunta, deben ser «artificiosos o impropios» para conseguir el resultado obtenido.
- De su utilización deben resultar efectos jurídicos o económicos distintos del ahorro tributario, que sean similares a los que se hubieran obtenido con actos usuales o propios.
De este segundo punto, no se cuestiona que exista un ahorro tributario (que puede ser legítimo), sino que debe haber también una razón de negocios válida detrás de la operación. La norma busca distinguir entre la planificación fiscal legítima (economía de opción) y las estructuras artificiales que solo buscan eludir impuestos.
3. Párametros para la aplicación de la norma antielusiva
Es importante señalar que esta facultad no es ilimitada. En aras de tener límites y garantías claras, el 6 de mayo de 2019 se publicó el Decreto Supremo N° 145-2019-EF, que establece los parámetros de fondo y forma para la aplicación de la Norma XVI.
Entre los parámetros de fondo más relevantes, se establece que la facultad de recalificación debe ejercerse con respeto a la Constitución y derechos fundamentales, requiriendo una adecuada motivación tanto de los hechos como de la interpretación normativa.
Asimismo, la calificación de actos como «artificiosos» o «impropios» implica un margen de apreciación razonable para determinar el contenido de estos conceptos jurídicos en cada caso en concreto, siempre que no resulte manifiestamente irrazonable.
En cuanto a los parámetros de forma, el decreto establece que la aplicación de la norma antielusiva se enmarca exclusivamente dentro del procedimiento de fiscalización definitiva de SUNAT, donde el área de fiscalización debe contar previamente con la opinión favorable del Comité Revisor sobre la existencia o no de elementos suficientes para aplicar la norma anti-elusiva general. El comité puede citar al contribuyente para que exponga sus argumentos debiendo emitir una opinión vinculante en un plazo no mayor a 30 días hábiles desde la presentación del contribuyente. Esta estructura procedimental busca otorgar garantías al contribuyente frente a la aplicación de la norma antielusiva.
4. La Facultad de Recalificación en la Reciente Jurisprudencia del Tribunal Fiscal
A nivel jurisprudencial, la facultad de recalificación por parte de la SUNAT ha sido objeto de importantes pronunciamientos por parte del Tribunal Fiscal que ayudan a delimitar su aplicación.
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RTF 6942-4-2024
Un caso relevante es la RTF 6942-4-2024, donde se analizó la recalificación de una operación de capitalización de prima de capital. La controversia se originó cuando el contribuyente acordó recibir menor porcentaje en una capitalización de prima de capital que el que le correspondía según su participación accionaria, beneficiando a una empresa vinculada.
SUNAT determinó que esta operación societaria en realidad encubría una transferencia gratuita de acciones y aplicó normas de precios de transferencia para calcular el impuesto correspondiente.
Por el contrario, la empresa argumentó que la capitalización fue válida según la Ley General de Sociedades y respondía a necesidades contractuales.
Sin embargo, el Tribunal Fiscal confirmó la existencia de simulación relativa, validando la posición de SUNAT sobre la verdadera naturaleza de la operación y la aplicación de normas de precios de transferencia.
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RTF 5822-1-2024
La jurisprudencia también ha esclarecido la relación entre la facultad de recalificación y otras normas tributarias.
En la RTF 5822-1-2024, la empresa recurrente argumentaba que operaba legítimamente como comisionista según su contrato con su vinculada del exterior, y que los riesgos eran asumidos por esta última. Sostenía que SUNAT excedió sus facultades al recalificar la operación.
SUNAT, por su parte, defendía la recalificación argumentando que la empresa realizaba funciones propias de un distribuidor: tenía titularidad sobre los bienes, controlaba inventarios y asumía riesgos financieros. Consideraba que el contrato de comisión no reflejaba la realidad económica.
El Tribunal Fiscal estableció que la razón principal del fallo fue que SUNAT solo analizó las funciones, pero no los activos ni riesgos de las empresas comparables en su análisis de precios de transferencia. Al ser incompleto este análisis técnico, que era la base para sustentar los ajustes tributarios, el Tribunal consideró que el reparo no estaba debidamente fundamentado.
Este enfoque fortalece la aplicación de la Norma XVI como herramienta contra la elusión tributaria, mientras establece parámetros claros para su implementación.
Consecuencias ante la Elusión
- En esa línea, cuando se detecten supuestos de elusión de normas tributarias, con base en el Decreto Legislativo N° 1121, la SUNAT se encuentra facultada para exigir la deuda tributaria o disminuir el importe de los saldos o créditos a favor, pérdidas tributarias, créditos por tributos o eliminar la ventaja tributaria, sin perjuicio de la restitución de los montos que hubieran sido devueltos indebidamente.
- Además, se menciona que el Directorio y representantes legales pueden ser responsables solidarios de las obligaciones tributarias cuando, sin tener un nombramiento formal, ejercen un poder de gestión, dirección o influencia decisiva en el deudor tributario.
Ante los desafíos que plantea la Norma XVI, que faculta a la SUNAT a recalificar operaciones elusivas, contar con asesoría especializada es clave. Nuestro equipo de expertos tributarios en VAG Global puede realizar un análisis exhaustivo de sus transacciones, identificar riesgos y diseñar estrategias a medida para optimizar su planeación fiscal y fortalecer sus controles internos. Así podrá minimizar observaciones y sanciones de la autoridad. Permítanos ser su aliado de confianza en el cumplimiento tributario.